Liegenschaftsunterhaltskosten: Abgrenzung zwischen der Renovation eines Gebäudeteils (Wintergarten) und einem Ersatzneubau

BGer, 11.03.2026, 9C_443/2025

Sachverhalt

Ein Ehepaar, Eigentümer eines Einfamilienhauses im Kanton Thurgau, ließ in den Jahren 2021-2022 seinen 1992 errichteten Wintergarten abreißen und durch einen neuen ersetzen. Die neue Anlage entspricht in ihren Abmessungen und ihrer Gestaltung im Wesentlichen der alten. Die Fundamente und die Bodenplatte wurden beibehalten, die vorhandenen Markisen wurden demontiert und wieder angebracht. Die gesamte Struktur (Holz, Metall, Glaswände und -dach) sowie der Bodenbelag wurden jedoch vollständig erneuert.

In ihrer Steuererklärung 2021 machten die Steuerpflichtigen für diese Arbeiten effektive Liegenschaftsunterhaltskosten in Höhe von CHF 49'047.- geltend. Die kantonale Steuerverwaltung verweigerte den Abzug dieser Kosten und gewährte lediglich den üblichen Pauschalabzug. Sie vertrat die Auffassung, dass der vollständige Abriss mit anschließendem Neubau einem Ersatzneubau gleichkomme, dessen Kosten nicht als Unterhaltskosten abzugsfähig seien. Diese Auffassung wurde von der kantonalen Steuerrekurskommission bestätigt.

Das auf Beschwerde der Steuerpflichtigen angerufene Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau hob den Entscheid der Rekurskommission auf. Es kam zum Schluss, dass es sich bei den Arbeiten nicht um einen Ersatzneubau handelte, und wies die Sache zur Neubeurteilung an die Steuerverwaltung zurück, mit der Auflage, zwischen werterhaltenden (abzugsfähigen) und wertvermehrenden (nicht abzugsfähigen) Kostenanteilen zu unterscheiden. Gegen diesen Rückweisungsentscheid erhob die Steuerverwaltung Beschwerde beim Bundesgericht.

Rechtliche Erwägungen

Der Streitpunkt betrifft die steuerliche Qualifikation von Renovationskosten an einer Liegenschaft im Rahmen der Einkommenssteuer (Art. 32 Abs. 2 DBG und Art. 9 Abs. 3 StHG). Das Steuerrecht unterscheidet grundlegend zwischen:

1. Werterhaltenden Kosten: Diese dienen dazu, den Wert einer Liegenschaft durch Wiederherstellung des ursprünglichen Zustands zu erhalten. Diese Kosten sind vom steuerbaren Einkommen abziehbar.
2. Wertvermehrenden Kosten: Diese verbessern den Zustand der Liegenschaft, steigern ihren Wert oder schaffen neue Vermögenswerte. Diese Kosten sind nicht vom Einkommen abziehbar (Art. 34 lit. d DBG).

In seinem Grundsatzurteil BGE 149 II 27hat das Bundesgericht den Begriff des „wirtschaftlichen Neubaus“ aufgegeben und die Analysemethode präzisiert. Bei umfassenden Renovations- oder Umbauprojekten muss nun jede Ausgabe individuell nach einem objektiven, technischen und funktionalen Ansatz geprüft werden. Es ist zu bestimmen, ob die jeweilige Arbeit einen früheren Zustand wiederherstellt (Unterhalt) oder die Immobilie qualitativ verbessert (wertvermehrende Investition).

Diese Rechtsprechung findet jedoch keine Anwendung auf Fälle eines Ersatzneubaus. Wenn ein ganzes Gebäude abgerissen und durch einen Neubau ersetzt wird, gelten die Baukosten – selbst bei identischer Nutzung – grundsätzlich als wertvermehrende Investitionen und nicht als Unterhalt. Es existiert kein vorbestehendes Gebäude mehr, das unterhalten werden könnte.

Die zentrale Rechtsfrage lautet daher, ob der vollständige Abriss und Wiederaufbau eines Gebäudeteils (wie eines Wintergartens) als Renovation zu behandeln ist, die einer detaillierten Analyse bedarf (gemäss BGE 149 II 27), oder als nicht abzugsfähiger Ersatzneubau.

Anwendung auf den konkreten Fall

Das Bundesgericht hatte zu klären, ob der Wiederaufbau des Wintergartens einen „Ersatzneubau“ darstellte. Es wies die Argumentation der Steuerbehörde zurück und bestätigte die Analyse des kantonalen Verwaltungsgerichts.

Das Bundesgericht betonte, dass ein Wintergarten im Gegensatz zu einer freistehenden Garage (Gegenstand des Urteils 9C_653/2022) kein eigenständiges und unabhängiges Gebäude ist. Es handelt sich um eine Annexbaute, die nur durch die direkte Anbindung an das Hauptgebäude Sinn und Nutzen ergibt. Ohne das Haus wäre der Wintergarten an einer Seite offen und unbrauchbar.

Folglich können der Abriss und der Wiederaufbau dieses Wintergartens nicht als „Ersatzneubau“ eines Gebäudes qualifiziert werden. Dass alle tragenden Elemente und Merkmale des alten Wintergartens ersetzt wurden, ist nicht ausschlaggebend. Der Vorgang ist vielmehr als umfassendes Renovations- oder Umbauprojekt eines bestehenden Gebäudeteils zu betrachten.

Diese Situation ist vergleichbar mit dem Wiederaufbau eines wirtschaftlichen Gebäudeteils (behandelt in BGE 149 II 27) oder der vollständigen Erneuerung eines Daches (behandelt im Urteil 9C_442/2025 , das am selben Tag erging). In solchen Fällen findet die Rechtsprechung gemäss BGE 149 II 27 vollumfänglich Anwendung.

Es obliegt daher der Steuerbehörde, unter Mitwirkung der Steuerpflichtigen (Art. 126 DBG), jeden Kostenpunkt im Zusammenhang mit den Arbeiten am Wintergarten zu analysieren. Für jedes Element (Struktur, Verglasung, Boden usw.) muss bestimmt werden, ob es sich um einen reinen Ersatz (abzugsfähige Unterhaltskosten) oder eine qualitative Verbesserung (nicht abzugsfähige Wertvermehrung) handelt. Kann der werterhaltende Anteil nicht nachgewiesen werden, wird der Abzug für den nicht belegten Betrag verweigert, entsprechend der Beweislast der Steuerpflichtigen (Art. 8 ZGB).

Die Rückweisung der Sache an die Steuerbehörde zur detaillierten Analyse wird somit als korrekt erachtet.

Ergebnis

Das Bundesgericht weist die Beschwerde der Steuerverwaltung des Kantons Thurgau ab. Der Entscheid des kantonalen Verwaltungsgerichts wird bestätigt. Die Sache wird an die Steuerverwaltung zurückgewiesen, damit diese für die Steuerperiode 2021 eine neue Veranlagung vornimmt, sowohl für die direkte Bundessteuer als auch für die Kantons- und Gemeindesteuern. Die Behörde hat die Kosten von 49'047 CHF im Detail zu prüfen und den Anteil, der werterhaltenden Kosten entspricht, zum Abzug zuzulassen, während der wertvermehrende Anteil auszuscheiden ist.

Silex-Steuernewsletter in Zusammenarbeit mit RAin Anna Vladau