BGer, 23.06.2026, 9C_452/2025
Sachverhalt
Die A.________ AG (nachfolgend: Beschwerdeführerin) hat ihren statutarischen Sitz seit 2015 im Kanton Zug (ZG). Sie wurde von der Zuger Steuerverwaltung für die Steuerperioden 2015 bis 2018 rechtskräftig veranlagt, wobei ihre gesamten Steuerfaktoren dort besteuert wurden. Im Jahr 2020 informierte die Steuerverwaltung des Kantons Zürich (ZH) die Beschwerdeführerin darüber, dass sie aufgrund der Aktivitäten ihres einzigen Aktionärs und Verwaltungsrats, C.________, den Verdacht hege, dass sich die tatsächliche Verwaltung der Gesellschaft in Wirklichkeit auf ihrem Kantonsgebiet befinde. Infolgedessen beanspruchte Zürich die Steuerhoheit über die Gesellschaft ab dem 1. Januar 2015, was von den Zürcher Gerichtsinstanzen bestätigt wurde. (Sachverhalt A.a, A.b)
Parallel dazu versuchte die Beschwerdeführerin, ihre Zuger Veranlagungen für die Jahre 2015 bis 2018 revidieren zu lassen, doch ihr Gesuch wurde wegen Verspätung als unzulässig erklärt; dieser Entscheid wurde letztinstanzlich vom Bundesgericht bestätigt. Auf der Grundlage des unangefochtenen Zürcher Entscheids zur Steuerhoheit nahm die Zürcher Steuerverwaltung die Veranlagung der Beschwerdeführerin für die Perioden 2015 bis 2019 vor, ohne eine interkantonale Steuerausscheidung durchzuführen. Diese Veranlagung wurde vom Verwaltungsgericht des Kantons Zürich bestätigt. (Sachverhalt A.c, A.d, B)
Die Beschwerdeführerin erhebt Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht. Sie beantragt die Aufhebung des Zürcher Urteils, eine Reduktion der in Zürich besteuerten Steuerfaktoren sowie die Aufhebung (eventualiter die Reduktion auf null) der Zuger Veranlagungen für 2015-2018, verbunden mit einem Antrag auf Rückerstattung der von Zug zu Unrecht erhobenen Steuern. (Sachverhalt C)
Erwägungen
Das Bundesgericht erinnert an die Zulässigkeitsvoraussetzungen bei interkantonaler Doppelbesteuerung. GemässArt. 100 Abs. 5 BGGkann ein rechtskräftiger Veranlagungsentscheid eines anderen Kantons zusammen mit der Beschwerde gegen den Entscheid des zweiten Kantons angefochten werden, um den Konflikt der Doppelbesteuerung zu lösen. Der Antrag auf Rückerstattung der zu Unrecht erhobenen Steuern ist in diesem Rahmen ebenfalls zulässig, im Gegensatz zum Antrag auf Verzugszinsen, der sich nicht direkt ausArt. 127 Abs. 3 BV ergibt. (E. 1.1, 1.2)
In der Sache sieht das harmonisierte Steuerrecht (Art. 20 Abs. 1 StHG) vor, dass eine juristische Person im Kanton ihres Sitzes oder ihrer tatsächlichen Verwaltung unbeschränkt steuerpflichtig ist (persönliche Zugehörigkeit). Bei einem Konflikt zwischen dem Sitzkanton und dem Kanton der tatsächlichen Verwaltung räumt die Rechtsprechung zum Verbot der Doppelbesteuerung (Art. 127 Abs. 3 BV) dem Ort der tatsächlichen Verwaltung den Vorrang ein, da dieser den Hauptsteuerdomizil begründet. Der Sitzkanton behält nur dann ein eingeschränktes Besteuerungsrecht, wenn die Gesellschaft dort ein sekundäres Steuerdomizil unterhält, wie etwa eine Betriebsstätte (Art. 21 StHG). (E. 3.2.1)
Die tatsächliche Verwaltung definiert sich als der Ort, an dem die wichtigen Entscheidungen der laufenden Geschäftsführung getroffen werden, an dem die Fäden des Unternehmens zusammenlaufen und an dem sich der reale Mittelpunkt seines wirtschaftlichen Daseins befindet. Es gilt, den Schwerpunkt der täglichen Geschäftsführung anhand der gesamten Umstände zu bestimmen. (E. 3.2.2)
Bezüglich des treuwidrigen Verhaltens des Steuerpflichtigen erinnert das Bundesgericht an seine neue Rechtsprechung (BGE 149 II 354). Die Verwirkung des Beschwerderechts aus diesem Grund wurde aufgegeben. In materieller Hinsicht verliert ein Steuerpflichtiger seinen Anspruch auf Beseitigung der Doppelbesteuerung nur dann, wenn sein Verhalten als qualifiziert treuwidrig einzustufen ist und der Kanton, der nicht zur Besteuerung berechtigt ist, ein ausserordentliches schutzwürdiges Interesse am Behalt der erhobenen Steuern hat. Blosse Verzerrungen im nationalen Finanzausgleich (NFA) stellen kein solches Interesse dar. (E. 4.2)
Anwendung auf den konkreten Fall
Das Bundesgericht prüft zunächst die Frage des steuerrechtlichen Hauptdomizils. Es stützt sich dabei auf die nicht willkürlichen Feststellungen der Zürcher Instanzen. Diese haben festgestellt, dass der Aktionär und alleinige Verwaltungsrat der Beschwerdeführerin, C.________, eine intensive operative Tätigkeit (Personalberatung) von prestigeträchtigen Räumlichkeiten in Zürich aus ausübte, wo sich auch die Tochtergesellschaften der Gruppe befanden. Im Gegensatz dazu verfügte die Beschwerdeführerin am Ort ihres statutarischen Sitzes in Zug nur über eine minimale und kostengünstige Infrastruktur (ein Untermietbüro), die für die Ausübung einer tatsächlichen Geschäftsführung nicht ausreichte. Das Bundesgericht bestätigt daher, dass der Schwerpunkt der Geschäftsführung und der wahre wirtschaftliche Mittelpunkt der Gesellschaft in Zürich lagen. (E. 3.3.1, 3.3.2)
Das Bundesgericht weist das Argument der Beschwerdeführerin zurück, sie habe sich gestützt auf den Grundsatz von Treu und Glauben auf eine restriktive Auslegung des Zürcher Steuerhoheitsentscheids verlassen dürfen. Dieser Entscheid begründete unmissverständlich eine persönliche Zugehörigkeit und damit eine unbeschränkte Steuerpflicht im Kanton Zürich, nicht lediglich eine wirtschaftliche Zugehörigkeit für einen Teil ihrer Aktivitäten. Zudem bestätigt das Bundesgericht, dass die Beschwerdeführerin mangels qualitativ und quantitativ signifikanter Tätigkeit in Zug dort auch keine Betriebsstätte unterhielt, die ein sekundäres Steuerdomizil rechtfertigen würde. Folglich ist die vollständige Besteuerung durch den Kanton Zürich für die Perioden 2015 bis 2019 korrekt. (E. 3.4, 3.5)
Anschliessend befasst sich das Bundesgericht mit der aktuellen Doppelbesteuerungssituation für die Jahre 2015 bis 2018, die aus der (nunmehr unberechtigten) Besteuerung durch Zug und der (berechtigten) Besteuerung durch Zürich resultiert. Die Steuerverwaltung Zug macht geltend, die Beschwerdeführerin habe durch das Verschweigen ihrer Zürcher Aktivitäten treuwidrig gehandelt und müsse daher ihren Anspruch auf Steuerrückerstattung verlieren. Das Bundesgericht bezeichnet das Verhalten der Beschwerdeführerin zwar als "zumindest zweifelhaft", erachtet es jedoch nicht als qualifizierten Rechtsmissbrauch. Vor allem legt der Kanton Zug kein ausserordentliches schutzwürdiges Interesse am Behalt der zu Unrecht erhobenen Steuern dar. Die Doppelbesteuerung ist daher aufzuheben. (E. 4.1, 4.3)
Ergebnis
Das Bundesgericht weist die Beschwerde ab, soweit sie sich gegen den Kanton Zürich richtet. Es heisst die Beschwerde gut, soweit sie sich gegen den Kanton Zug richtet. Infolgedessen werden die Steuerveranlagungen des Kantons Zug für die Steuerperioden 2015 bis 2018 aufgehoben, und der Kanton Zug wird verpflichtet, der Beschwerdeführerin die für diese Perioden bereits erhobenen Steuern zurückzuerstatten. (Dispositiv 1, 2)
Hinsichtlich der Kosten und Entschädigungen weicht das Bundesgericht vom Grundsatz ab, dass die unterliegende Partei die Kosten trägt. Obwohl die Beschwerdeführerin gegen den Kanton Zug obsiegt, wird ihr Verhalten als treuwidrig eingestuft, da sie den Zuger Behörden die Realität ihrer Aktivitäten in Zürich verschwiegen und damit die strittige Situation herbeigeführt hat. Aus diesem Grund werden der Beschwerdeführerin die gesamten Gerichtskosten auferlegt. Zudem wird die Beschwerdeführerin aufgrund des von ihr verursachten unnötigen Verfahrensaufwands dazu verurteilt, dem Kanton Zug eine Parteientschädigung zu zahlen, obwohl dieser in der Sache unterlegen ist. (E. 5.2.2, 5.3, Dispositiv 3, 4)