Handänderungssteuer im Kanton Bern: Bemessungsgrundlage inklusive Werkpreis, Zusammenhang zwischen Baurechts- und Generalunternehmervertrag sowie intertemporales Recht

BGer, 24.03.2026, 9C_304/2024

Sachverhalt

Im Rahmen eines Investorenwettbewerbs für die Entwicklung eines Standorts in Bern schlossen sich eine Investmentgesellschaft (A.A.________ AG) und ein Totalunternehmer (E.________ AG) zusammen und gewannen das Projekt. Im November 2016 reichte der Totalunternehmer das Baugesuch für das definierte Bauvorhaben ein.

Am 5. Juli 2017 räumte die Gemeinde Bern einer aus drei Einheiten bestehenden Stockwerkeigentümergemeinschaft (die Beschwerdeführerinnen: A.A.________ AG, B.A.________ AG und die Pensionskasse C.A.) selbstständige und dauernde Baurechte an zwei Grundstücken ein. Am 23. August 2017 schloss diese Gemeinschaft einen Totalunternehmervertrag mit der E. AG für die Realisierung des Bauprojekts ab. Die Baubewilligung wurde im September 2017 erteilt.

Bei der Veranlagung der Handänderungssteuer bezog das bernische Grundbuchamt nicht nur den kapitalisierten Wert der Baurechtszinsen (CHF 23'233'695.10), sondern auch den im Totalunternehmervertrag vereinbarten Werkpreis (CHF 83'054'009.-) in die Bemessungsgrundlage ein. Die Steuer wurde somit auf CHF 1'913'178.65 festgesetzt. Die Beschwerdeführerinnen fochten diese Veranlagung an und machten geltend, dass nur das Baurecht besteuert werden dürfe, was einer Steuer von CHF 418'206.50 entspräche. Ihre Beschwerden wurden nacheinander vom Grundbuchamt, der Sicherheitsdirektion des Kantons Bern und schliesslich vom Verwaltungsgericht des Kantons Bern abgewiesen. Die Beschwerdeführerinnen gelangten daraufhin an das Bundesgericht.

Erwägungen

Der Streitpunkt betrifft die Auslegung des bernischen kantonalen Handänderungssteuergesetzes (HG/BE), das nicht auf Bundesebene harmonisiert ist. Das Bundesgericht prüft dessen Anwendung daher nur auf Willkür.

Die massgeblichen kantonalen Bestimmungen lauten wie folgt:

• Art. 5 Abs. 1 lit. b HG/BE : Die Begründung eines selbstständigen und dauernden Rechts, wie eines Baurechts, unterliegt der Handänderungssteuer.

• Art. 6a Abs. 1 HG/BE (alte Fassung, im vorliegenden Fall anwendbar): Bei Kaufverträgen über ein schlüsselfertiges Werk oder bei Kaufverträgen, die derart mit einem Werkvertrag verbunden sind, dass ein schlüsselfertiges Werk erworben wird, wird die Steuer vom Gesamtpreis (Landpreis und Werkpreis) berechnet.

• Kantonale Praxis zuArt. 6a Abs. 1 aHG/BE : Nach ständiger bernischer Rechtsprechung liegt der Erwerb einer zukünftigen Sache vor, wenn der Kaufvertrag und der Werkvertrag so eng miteinander verknüpft sind, dass der eine nicht ohne den anderen abgeschlossen worden wäre. Es genügt, wenn das Geschäft wirtschaftlich betrachtet dem Kauf einer bebauten Liegenschaft gleichkommt. Entscheidend ist, ob der Erwerber im Zeitpunkt des Abschlusses des Kaufvertrags noch tatsächlich frei entscheiden konnte, wie und wann er bauen wollte. Das Bundesgericht hat diese Praxis bereits als nicht willkürlich beurteilt (Urteil 2P.114/2006).

• Art. 6a Abs. 2 HG/BE (neue Fassung, in Kraft seit dem 1. Mai 2022): Diese neue Bestimmung präzisiert, dass ein Zusammenhang besteht, wenn zwischen dem Verkäufer (oder einer nahestehenden Person) und dem Erwerber eine vertragliche Verpflichtung bezüglich eines Werkvertrags besteht.

Das Bundesgericht prüft zudem die Grundsätze des intertemporalen Rechts. Mangels entgegenstehender Übergangsbestimmungen ist das Recht anwendbar, das zum Zeitpunkt des Eintritts der rechtserheblichen Tatsachen in Kraft war. Eine rückwirkende Anwendung eines neuen Gesetzes (echte Rückwirkung) ist nur unter sehr strengen Voraussetzungen zulässig, die im vorliegenden Fall nicht erfüllt sind.

Anwendung auf den konkreten Fall

Das Bundesgericht analysiert und verwirft die drei Hauptargumente der Beschwerdeführerinnen:

1. Anwendbares Recht: Die Beschwerdeführerinnen machten geltend, dass der neue, restriktivere Art. 6a Abs. 2 HG/BE Anwendung finden müsse, da es sich lediglich um eine „Präzisierung“ des Gesetzes zur Korrektur einer als zu extensiv erachteten Praxis handele. Das Bundesgericht weist dieses Argument zurück. Die Tatsachen (Vertragsabschluss, Einräumung von Baurechten) ereigneten sich im Jahr 2017, also lange vor Inkrafttreten der neuen Bestimmung im Jahr 2022. Gemäß den Grundsätzen des intertemporalen Rechts undArt. 30 HG/BEist das alte Recht samt der dazugehörigen Praxis anwendbar. Der bernische Gesetzgeber hat keine Rückwirkung vorgesehen, und es besteht kein zwingendes öffentliches Interesse, das eine Ausnahme von diesem Grundsatz rechtfertigen würde.

1. Anwendbarkeit von Art. 6a aHG/BE auf Baurechte: Die Beschwerdeführerinnen behaupteten, Art. 6a aHG/BE beziehe sich nur auf Kaufverträge und nicht auf die Begründung von Baurechten. Das Bundesgericht bestätigt die Auffassung der Vorinstanz. Art. 5 HG/BE unterstellt die Begründung eines Baurechts explizit der Steuerpflicht. Es ist daher nicht willkürlich, die Berechnungsregel von Art. 6a aHG/BE analog auf diesen Vorgang anzuwenden, da dieser wirtschaftlich ähnliche Auswirkungen wie eine Eigentumsübertragung hat.

1. Zusammenhang zwischen den Verträgen: Die Beschwerdeführerinnen bestritten das Bestehen eines Abhängigkeitsverhältnisses zwischen der Einräumung der Baurechte und dem Werkvertrag und behaupteten, ihre Entscheidungsfreiheit bewahrt zu haben. Das Bundesgericht urteilt, dass die Würdigung der Vorinstanz nicht willkürlich ist. Es hebt ein entscheidendes faktisches Element hervor: Das Baugesuch wurde im November 2016 eingereicht, also mehr als sieben Monate bevor die Beschwerdeführerinnen im Juli 2017 die Baurechte erhielten. Zum Zeitpunkt des Erwerbs dieser Rechte war das Bauprojekt somit bereits definiert und dessen Umsetzung eingeleitet. Unter diesen Umständen waren die Beschwerdeführerinnen aus wirtschaftlicher Sicht nicht mehr frei in der Entscheidung, ob, wann und wie sie bauen würden. Die Baurechts- und Werkverträge waren somit faktisch und rechtlich so eng miteinander verknüpft, dass der Vorgang als Ganzes dem Erwerb eines schlüsselfertigen zukünftigen Bauwerks gleichkam.

Ergebnis

Das Bundesgericht weist die Beschwerde ab. Es bestätigt, dass die kantonalen Behörden kein Bundesrecht verletzt und insbesondere keine willkürliche Anwendung des kantonalen Rechts vorgenommen haben, indem sie den Werkpreis aus dem Totalunternehmervertrag in die Bemessungsgrundlage der Handänderungssteuer einbezogen haben. Die Veranlagung in Höhe von CHF 1'913'178.65 bleibt bestehen. Die Gerichtskosten in Höhe von CHF 15'000.- werden den Beschwerdeführerinnen unter solidarischer Haftung auferlegt.

Silex-Steuer-Newsletter, herausgegeben in Zusammenarbeit mit Rechtsanwältin Anna Vladau