Gewinnsteuer: verspätete Bilanzkorrektur, Beweislast und Vertrauensschutz

BGer, 06.03.2026, 9C_203/2025

Sachverhalt

Die A.________ AG reichte ihre Steuererklärungen für die Jahre 2016 und 2017 im Jahr 2019 ein. Infolge von Steueraufrechnungen setzte das kantonale Steueramt St. Gallen (nachfolgend: Steueramt) den steuerbaren Reingewinn für 2016 auf CHF 59'600.- und für 2017 auf CHF 389'100.- fest.

Die Gesellschaft erhob Einsprache und reichte im Laufe des Verfahrens neue Jahresabschlüsse für 2016 und 2017 ein. Das Steueramt wies die Einsprache ab und qualifizierte die Einreichung dieser neuen Abschlüsse als "unzulässige Bilanzänderung". Zudem nahm es für 2016 eine Neubewertung vor, da es Rückstellungen für Garantiewerke in Höhe von CHF 250'000.- als geschäftsmässig nicht begründet erachtete, und rechnete CHF 239'062.- zum Gewinn hinzu. Der steuerbare Reingewinn wurde somit für 2016 auf CHF 259'100.- und für 2017 auf CHF 387'500.- erhöht, dies sowohl für die Kantons- und Gemeindesteuern als auch für die direkte Bundessteuer.

Die nachfolgenden Beschwerden der Gesellschaft bei der Verwaltungsrekurskommission und anschliessend beim Verwaltungsgericht des Kantons St. Gallen wurden abgewiesen. Die Gesellschaft gelangte daraufhin mit einer Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht, wobei sie hauptsächlich die Veranlagung für das Jahr 2016 anfocht.

Erwägungen

Das Bundesgericht erinnert an die grundlegenden Prinzipien zur Ermittlung des steuerbaren Reingewinns juristischer Personen.

1. Massgeblichkeitsprinzip: GemässArt. 58 Abs. 1 DBGbestimmt sich der steuerbare Reingewinn nach dem handelsrechtlichen Abschluss, der gemäss den Vorschriften des Obligationenrechts erstellt wurde (Art. 957 OR). Das Steuerrecht stützt sich auf das Handelsrecht, sofern das Steuergesetz keine ausdrücklichen Abweichungen vorsieht.

1. Unterscheidung zwischen Bilanzberichtigung und Bilanzänderung: Rechtsprechung und Lehre unterscheiden zwei Arten von buchhalterischen Anpassungen:
   1. Die Bilanzberichtigung besteht darin, eine handelsrechtswidrige Buchung durch eine handelsrechtskonforme Buchung zu ersetzen. Eine solche Berichtigung ist nicht nur zulässig, sondern zwingend, solange die Veranlagung nicht rechtskräftig ist. Sie kann von Amtes wegen durch die Steuerbehörde vorgenommen werden und kann sich sowohl zugunsten als auch zuungunsten des Steuerpflichtigen auswirken.

1. Die Bilanzänderung besteht darin, eine handelsrechtskonforme Buchung durch eine andere, ebenfalls handelsrechtskonforme Buchung zu ersetzen. Grundsätzlich ist eine solche Änderung nur bis zur Einreichung der Steuererklärung zulässig. Eine spätere Änderung während des Veranlagungsverfahrens wird nur in sehr seltenen Ausnahmefällen akzeptiert, insbesondere bei einem entschuldbaren Irrtum des Steuerpflichtigen über die steuerlichen Folgen seiner Buchungen. Änderungen, die ausschliesslich durch den Wunsch nach Steueroptimierung oder zum Ausgleich von behördlichen Aufrechnungen motiviert sind, sind ausgeschlossen.

1. Beweislast: Im Steuerverfahren gilt der Untersuchungsgrundsatz (Art. 123 Abs. 1 DBG), was die Behörde dazu verpflichtet, den Sachverhalt von Amtes wegen zu ermitteln. Diese Pflicht wird jedoch durch die Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen relativiert. Kann eine relevante Tatsache nicht bewiesen werden, folgt die Verteilung der (objektiven) Beweislast der „Normtheorie“: Die Steuerbehörde muss die Tatsachen beweisen, die eine Steuerpflicht begründen oder erhöhen, während der Steuerpflichtige die Tatsachen beweisen muss, die ihn entlasten oder seine Steuerlast mindern (Art. 8 ZGB analog).

1. Vertrauensschutz: Verankert in den Art. 5 Abs. 3 und 9 BV, schützt dieser Grundsatz das Vertrauen einer Privatperson in eine konkrete Zusicherung oder Auskunft einer zuständigen Behörde. Damit er Anwendung findet, müssen mehrere kumulative Voraussetzungen erfüllt sein: Die Behörde hat eine Zusicherung erteilt, die Privatperson konnte deren Unrichtigkeit nicht erkennen, sie hat im Vertrauen darauf Dispositionen getroffen, die sie nicht ohne Nachteil rückgängig machen kann, und die Rechtslage hat sich in der Zwischenzeit nicht geändert.

Anwendung auf den konkreten Fall

Der Rechtsstreit betrifft die Weigerung der Behörden, die korrigierte Jahresrechnung 2016 anzuerkennen, die von der Beschwerdeführerin im Jahr 2022 eingereicht wurde.

Die Beschwerdeführerin räumt ein, dass die ursprünglich verbuchten Garantierückstellungen nicht gerechtfertigt waren. Sie macht jedoch geltend, dass die Korrektur darauf abzielte, Personalaufwand (an eine andere Gesellschaft, die B.________ AG, gezahlte Gehälter) zu verbuchen, der in der ursprünglichen Bilanz übersehen worden war. Es handle sich somit um eine zulässige Bilanzberichtigung, mit der ein handelsrechtswidriger Eintrag korrigiert werden sollte.

Das Bundesgericht bestätigt die Analyse der Vorinstanz und weist dieses Argument zurück. Es stellt fest, dass die Beschwerdeführerin ihrer Mitwirkungspflicht nicht nachgekommen ist und ihre Beweislast nicht erfüllt hat. Sie hat keinerlei Beweisunterlagen (Arbeitsverträge, Lohnabrechnungen, detaillierte Zahlungsnachweise) vorgelegt, die die Realität, die Höhe und den geschäftsmässigen Grund des behaupteten Personalaufwands belegen könnten. Mangels Nachweis dieser Aufwendungen kann nicht darauf geschlossen werden, dass die ursprüngliche Bilanz nicht handelsrechtskonform war. Folglich kann der Versuch, die Rechnung im Jahr 2022 zu ändern, nicht als Berichtigung qualifiziert werden, sondern stellt eine verspätete und somit unzulässige Bilanzänderung dar.

Die Beschwerdeführerin beruft sich zudem auf den Vertrauensschutz und macht geltend, der Steuerkommissär habe während einer Sitzung der Korrektur der Rechnung zugestimmt. Das Bundesgericht weist auch diesen Einwand zurück. Zum einen ist das Vorliegen einer formellen und verbindlichen Zusicherung des Kommissärs zweifelhaft. Zum anderen, und dies ist entscheidend, hat die Beschwerdeführerin auf der Grundlage dieser angeblichen Zusicherung keine irreversiblen und nachteiligen Dispositionen getroffen. Vor allem ändert eine etwaige Zustimmung nichts an der Tatsache, dass der behauptete Personalaufwand nicht bewiesen wurde. Eine behördliche Zusicherung kann das Fehlen des Nachweises für einen abzugsfähigen Aufwand nicht ersetzen. Die Weigerung der Vorinstanz, einen Zeugen zu diesem Punkt anzuhören, verletzt daher nicht den Anspruch auf rechtliches Gehör, da eine solche Einvernahme den Ausgang des Rechtsstreits nicht hätte beeinflussen können (antizipierte Beweiswürdigung).

Ergebnis

Das Bundesgericht weist die Beschwerde ab, soweit darauf einzutreten ist. Die Gerichtskosten werden der beschwerdeführenden Gesellschaft auferlegt. Das Gesuch um Ratenzahlung ist nicht Gegenstand des Rechtsstreits und wird als unzulässig erklärt. Das Gesuch um aufschiebende Wirkung ist mit dem Urteilsspruch gegenstandslos geworden.

Silex-Steuer-Newsletter, herausgegeben in Zusammenarbeit mit RAin Anna Vladau