Steuerrechtlicher Wohnsitz: interkantonaler Konflikt und Würdigung der Indizien zur Bestimmung des Mittelpunkts der Lebensinteressen

BGer, 19.03.2026, 9C_157/2025

Sachverhalt

Ein Steuerpflichtigen-Ehepaar (geboren 1943 und 1951), das seit Langem in seinem Familienhaus in W.________ (Kanton Zürich) wohnhaft ist, erwirbt 2017 ein neues Haus in U.________ (Kanton Zug). Der Ehemann, Gründer einer Unternehmensgruppe, behält Verwaltungsratsmandate in mehreren Gesellschaften, von denen die Mehrheit ihren Sitz im Kanton Zug hat.

Im November 2017 behauptet das Ehepaar, seinen Wohnsitz von Zürich nach Zug verlegt zu haben, und vollzieht die offiziellen An- und Abmeldeformalitäten im Dezember 2017. Sie behalten jedoch das volle Eigentum und die Nutzung ihres Hauses in Zürich und geben an, dieses als Zweitwohnsitz zu nutzen.

Infolge dieses Wechsels beanspruchen die Steuerbehörden der Kantone Zürich und Zug beide die Zuständigkeit für die Besteuerung des Ehepaars für die Steuerperioden ab 2017. Angesichts dieses Doppelbesteuerungskonflikts ersuchen die Steuerpflichtigen die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV), den für die direkte Bundessteuer zuständigen Besteuerungskanton zu bestimmen. Die ESTV und nach ihr das Bundesverwaltungsgericht auf Beschwerde hin kommen zum Schluss, dass der steuerrechtliche Wohnsitz des Ehepaars für die Perioden 2017 bis 2020 im Kanton Zürich verblieben ist. Die Steuerpflichtigen erheben gegen diesen Entscheid Beschwerde beim Bundesgericht.

Rechtliche Erwägungen

Das Bundesgericht erinnert an die Grundsätze zur Bestimmung des steuerrechtlichen Wohnsitzes. GemässArt. 3 Abs. 1 und 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG)ist eine natürliche Person in der Schweiz aufgrund ihrer persönlichen Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz in der Schweiz hat, das heisst, wenn sie sich dort mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält.

Dieser Begriff des steuerrechtlichen Wohnsitzes, der anArt. 23 Abs. 1 des Zivilgesetzbuchesangelehnt ist, stützt sich nicht auf den inneren Willen des Steuerpflichtigen, sondern auf eine Gesamtheit objektiver und für Dritte erkennbarer Tatsachen. Der steuerrechtliche Wohnsitz befindet sich am Ort des Lebensmittelpunkts. Unterhält eine Person Beziehungen zu mehreren Orten, ist zu bestimmen, wo die engsten Beziehungen bestehen. Es gilt der Grundsatz der Einheit des steuerrechtlichen Wohnsitzes.

In verfahrensrechtlicher Hinsicht gilt zwar die Untersuchungsmaxime (die Behörden müssen den Sachverhalt von Amtes wegen feststellen), diese wird jedoch durch die Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen relativiert (Art. 126 Abs. 1 DBG). Eine Verletzung dieser Pflicht kann als Indiz zu Lasten des Steuerpflichtigen gewertet werden.

Das Bundesgericht präzisiert zudem eine jüngere Entwicklung seiner Rechtsprechung zum Beweismass. In Steuersachen wird nunmehr das Mass der überwiegenden Wahrscheinlichkeit als ausreichend erachtet, anstelle des strengen Beweises (der vollen Überzeugung).

Schliesslich kann der Anspruch auf rechtliches Gehör (der das Recht auf Beweisabnahme umfasst) eingeschränkt werden. Eine Behörde kann die Abnahme eines Beweismittels (z. B. eine Zeugeneinvernahme) durch antizipierte Beweiswürdigung ablehnen, wenn sie willkürfrei davon ausgehen darf, dass dieses Beweismittel nicht geeignet wäre, ihre bereits aufgrund der Aktenlage gebildete Überzeugung zu ändern.

Anwendung auf den konkreten Fall

Das Bundesgericht prüft, ob die Vorinstanz die Indizien für die Annahme eines fortbestehenden steuerrechtlichen Wohnsitzes im Kanton Zürich korrekt gewürdigt hat. Es nimmt eine detaillierte Abwägung der Interessen und objektiven Tatsachen vor.

Mehrere gewichtige Indizien sprechen für die Beibehaltung des Wohnsitzes in Zürich:

• Beibehaltung des Familienhauses: Das Haus in Zürich, das in Größe und Ausstattung mit demjenigen in Zug vergleichbar ist, wurde behalten und ist vollständig mit dem Großteil der über Jahre angesammelten persönlichen Gegenstände eingerichtet. Die Versicherungssumme für das Mobiliar ist dort mehr als doppelt so hoch wie für das Haus in Zug.

• Konsumgewohnheiten: Die Analyse der Bankauszüge zeigt, dass die überwiegende Mehrheit der täglichen Einkäufe und Bargeldabhebungen in der Region Zürich und nicht in Zug getätigt wurden.

• Mangelnde Mitwirkung: Trotz wiederholter Aufforderungen haben die Steuerpflichtigen keine wesentlichen Unterlagen wie Kreditkartenabrechnungen, berufliche oder private Terminkalender oder den Nachweis eines Nachsendeauftrags vorgelegt. Diese mangelnde Kooperationsbereitschaft wird zu ihren Lasten ausgelegt.

• Energieverbrauch: Der Rückgang des Stromverbrauchs in Zürich wird als zu gering erachtet, um lediglich einem Zweitwohnsitz zu entsprechen, was auf eine deutlich regelmäßigere Anwesenheit hindeutet als behauptet.

• Soziale und persönliche Bindungen: Das Alter der Steuerpflichtigen und ihre langjährige Verwurzelung in Zürich sprechen für eine tiefe Verbundenheit, die sich nicht einfach lösen lässt. Die Fortführung sozialer Beziehungen in Zürich steht einer Verlagerung des Mittelpunkts der Lebensinteressen entgegen.

Die Indizien für einen Wohnsitz in Zug werden als schwächer oder nicht aussagekräftig eingestuft:

• Administrative Schritte: Die offizielle Ummeldung ist zwar ein Indiz, aber angesichts entgegenstehender objektiver Tatsachen nicht entscheidend.

• Immobilieninvestitionen: Die erheblichen Investitionen in das Haus in Zug belegen für sich genommen keine tatsächliche Anwesenheit.

• Berufliche Bindungen: Obwohl der Ehemann berufliche Aktivitäten in Zug ausübt, hat er keine konkreten Details oder Nachweise für seine tatsächliche Anwesenheit (z. B. Terminkalender) vorgelegt.

• Schriftliche Zeugenaussagen: Die Bestätigungen der Nachbarn werden als zu allgemein und vorformuliert bewertet. Die Aussagen der Töchter des Ehepaars sind zwar persönlicher und wurden berücksichtigt, reichen jedoch nicht aus, um die Beweislast der objektiven Indizien umzukehren.

Das Bundesgericht kommt zu dem Schluss, dass die Gesamtwürdigung der verfügbaren objektiven Indizien mit überwiegender Wahrscheinlichkeit zeigt, dass der Mittelpunkt der Lebensinteressen des Ehepaars in W.________ (ZH) verblieben ist.

Bezüglich der Rüge der Verletzung des rechtlichen Gehörs ist das Gericht der Auffassung, dass die Vorinstanz willkürfrei auf die Anhörung der Töchter und Nachbarn verzichten konnte. Angesichts der Beweiskraft der Dokumente und der mangelnden Mitwirkung der Steuerpflichtigen in anderen Punkten war es legitim anzunehmen, dass diese Anhörungen die Überzeugung des Gerichts nicht geändert hätten.

Ergebnis

Das Bundesgericht weist die Beschwerde der Steuerpflichtigen ab. Es bestätigt, dass ihr steuerrechtlicher Wohnsitz für die Perioden 2017 bis 2020 im Kanton Zürich liegt, der somit für die Erhebung der direkten Bundessteuer zuständig ist. Die Gerichtskosten werden den Beschwerdeführern auferlegt.

Silex-Steuer-Newsletter, herausgegeben in Zusammenarbeit mit Rechtsanwältin Anna Vladau