Steuerliche Bewertung von Immobilien – Rechtsnatur einer kantonalen Richtlinie und Voraussetzungen der direkten Anfechtung (abstrakte Normenkontrolle)

BGer, 16.12.2025, 9C_398/2025

Sachverhalt

Der Regierungsrat des Kantons Zürich hat eine neue Weisung ("Weisung 2026") zur Bewertung von Immobilien und zur Festlegung des Eigenmietwerts ab der Steuerperiode 2026 erlassen. Diese Weisung sieht eine durchschnittliche Erhöhung der steuerlichen Immobilienwerte um 48% und der Eigenmietwerte um 10-11% vor.

Zwei Grundeigentümer sowie der Hauseigentümerverband des Kantons Zürich fochten diese Weisung direkt beim Verwaltungsgericht an und beantragten deren Aufhebung. Das Verwaltungsgericht trat auf die Beschwerde nicht ein, da es die Weisung als verwaltungsinterne Anordnung mit Außenwirkung qualifizierte, die nicht direkt anfechtbar sei. Es vertrat die Auffassung, dass deren Rechtmässigkeit zu einem späteren Zeitpunkt im Rahmen einer inzidenten Kontrolle bei einer individuellen Steuerveranlagung geprüft werden könne. Die Beschwerdeführer zogen diesen Nichteintretensentscheid an das Bundesgericht weiter.

In der Zwischenzeit führte eine eidgenössische Abstimmung zur künftigen Abschaffung der Eigenmietwertbesteuerung, was den Zürcher Regierungsrat dazu veranlasste, Übergangsbestimmungen zu erlassen.

Rechtliche Erwägungen

Das Bundesgericht erinnert an die Unterscheidung zwischen einem Erlass (im Sinne vonArt. 82 lit. b BGG), der Gegenstand einer abstrakten Normenkontrolle sein kann, und einer verwaltungsinternen Anordnung. Ein Erlass enthält generell-abstrakte Rechtsnormen, die Rechte und Pflichten für die Bürger begründen. Eine verwaltungsinterne Anordnung ist grundsätzlich eine Weisung an die Verwaltung.

Ausnahmsweise kann eine verwaltungsinterne Anordnung direkt angefochten werden, wenn drei kumulative Voraussetzungen erfüllt sind:

1. Sie entfaltet Außenwirkung, das heisst, sie berührt direkt oder indirekt die Rechtsstellung der Bürger.
2. Die Bürger können nicht zu einem späteren Zeitpunkt eine anfechtbare Verfügung erwirken, die es ihnen ermöglichen würde, die Rechtmässigkeit der Anordnung wirksam und zumutbar zu bestreiten (inzidente Kontrolle).
3. Der Beschwerdeführer hat ein virtuelles Interesse an der Aufhebung des Erlasses.

Das Bundesgericht verweist auf seine ständige Rechtsprechung zu früheren Zürcher Weisungen im Bereich der Immobilienbewertung, die es stets als verwaltungsinterne Anordnungen qualifiziert hat.

Anwendung auf den konkreten Fall

Das Bundesgericht qualifiziert die "Weisung 2026" als verwaltungsinterne Anordnung. Obwohl sie auf einer gesetzlichen Delegation (§ 39 des Zürcher Steuergesetzes) beruht, enthält sie sehr detaillierte technische Regeln, die primär an die Veranlagungsbehörden gerichtet sind, um eine einheitliche und schematische Bewertung von hunderttausenden Immobilien im Kanton unter Berücksichtigung zahlreicher individueller Kriterien (Lage, Alter, Zustand usw.) zu gewährleisten.

Das Bundesgericht erkennt an, dass die Weisung angesichts der erheblichen finanziellen Auswirkungen für die Eigentümer offensichtliche Außenwirkungen entfaltet (Voraussetzung 1 erfüllt).

Er ist jedoch der Ansicht, dass die zweite Voraussetzung nicht erfüllt ist. Jeder Eigentümer erhält eine individuelle Steuerveranlagung auf der Grundlage dieser Richtlinie. Gegen diese Verfügung kann er auf dem ordentlichen Rechtsweg Beschwerde einlegen und dabei die Rechtswidrigkeit der zugrunde liegenden Richtlinie rügen (akzessorische Normenkontrolle). Das Gericht hält diesen Rechtsweg für zumutbar, da die Bewertung jeder Immobilie zahlreiche individuelle Aspekte umfasst, die sich besser für eine konkrete Prüfung als für eine abstrakte Normenkontrolle eignen. Die Möglichkeit der Steuerbehörde, „Musterfälle“ zu behandeln, trägt dem Anliegen der Prozessökonomie Rechnung.

Die bevorstehende Abschaffung der Eigenmietwertbesteuerung macht eine sofortige abstrakte Kontrolle dieses Teils der Richtlinie umso weniger erforderlich. Da die Voraussetzungen für eine direkte Anfechtung einer behördlichen Verordnung nicht erfüllt sind, ist die Vorinstanz zu Recht nicht auf die Beschwerde eingetreten.

Ergebnis

Das Bundesgericht tritt auf die Beschwerde nicht ein. Es bestätigt das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich. Die Gerichtskosten werden den Beschwerdeführern auferlegt.

Silex Steuer-Newsletter, herausgegeben in Zusammenarbeit mit Rechtsanwältin Anna Vladau