TF, 16.12.2025, 9C_398/2025

Faits

Le Conseil d'État du canton de Zurich a édicté une nouvelle directive ("Weisung 2026") concernant l'évaluation des immeubles et la fixation de la valeur locative propre à partir de la période fiscale 2026. Cette directive prévoit une augmentation moyenne de 48% des valeurs fiscales immobilières et de 10-11% des valeurs locatives.

Deux propriétaires et l'Association des propriétaires fonciers du canton de Zurich ont directement attaqué cette directive devant le Tribunal administratif cantonal, demandant son annulation. Le Tribunal administratif n'est pas entré en matière, qualifiant la directive d'ordonnance administrative à portée externe, non susceptible d'un recours direct. Il a estimé que sa légalité pouvait être contestée ultérieurement, à titre préjudiciel, dans le cadre d'un recours contre une décision de taxation individuelle. Les recourants ont porté cette décision de non-entrée en matière devant le Tribunal fédéral.

Entre-temps, une votation fédérale a abouti à la suppression future de l'imposition de la valeur locative, ce qui a conduit le Conseil d'État zurichois à édicter des dispositions transitoires.

Droit

Le Tribunal fédéral rappelle la distinction entre un acte normatif (ou "édiction" au sens de l'art. 82 let. b LTF), qui peut faire l'objet d'un contrôle abstrait des normes, et une ordonnance administrative. Un acte normatif contient des règles de droit générales et abstraites créant des droits et des obligations pour les administrés. Une ordonnance administrative est en principe une instruction interne à l'administration.

Par exception, une ordonnance administrative peut faire l'objet d'un recours direct si trois conditions cumulatives sont remplies :

1. Elle déploie des effets externes, c'est-à-dire qu'elle affecte directement ou indirectement la situation juridique des administrés.

2. Les administrés ne peuvent pas obtenir ultérieurement une décision susceptible de recours qui leur permettrait de contester la conformité de l'ordonnance de manière efficace et raisonnable (contrôle préjudiciel).

3. Le recourant a un intérêt virtuel à l'annulation de l'acte.

Le Tribunal fédéral se réfère à sa jurisprudence constante concernant les directives zurichoises antérieures en matière d'évaluation immobilière, qu'il a toujours qualifiées d'ordonnances administratives.

Application au cas concret

Le Tribunal fédéral qualifie la "Weisung 2026" d'ordonnance administrative. Bien qu'elle se fonde sur une délégation légale (§ 39 de la loi fiscale zurichoise), elle contient des règles techniques très détaillées destinées principalement aux autorités de taxation pour garantir une évaluation uniforme et schématique des centaines de milliers d'immeubles du canton, en tenant compte de nombreux critères individuels (emplacement, âge, état, etc.).

Le Tribunal fédéral reconnaît que la directive a des effets externes évidents, vu l'impact financier significatif pour les propriétaires (condition 1 remplie).

Cependant, il estime que la deuxième condition n'est pas remplie. Chaque propriétaire recevra une décision de taxation individuelle basée sur cette directive. Il pourra contester cette décision par les voies de recours ordinaires et, à cette occasion, soulever l'illégalité de la directive sous-jacente (contrôle préjudiciel). Le Tribunal juge cette voie de recours raisonnable ("zumutbar"), car l'évaluation de chaque bien immobilier comporte de nombreux aspects individuels qui se prêtent mieux à un examen concret qu'à un contrôle abstrait. La possibilité pour l'administration fiscale de traiter des "cas pilotes" répond aux préoccupations liées à l'économie de la procédure.

La suppression prochaine de l'imposition de la valeur locative rend d'autant moins nécessaire un contrôle abstrait immédiat de cette partie de la directive. Les conditions pour un recours direct contre une ordonnance administrative n'étant pas réunies, c'est à juste titre que l'instance précédente n'est pas entrée en matière.

Issue

Le Tribunal fédéral n'entre pas en matière sur le recours. Il confirme la décision du Tribunal administratif du canton de Zurich. Les frais de justice sont mis à la charge des recourants.

Newsletter fiscale Silex publiée en collaboration avec Me Anna Vladau