Besonderer steuerrechtlicher Wohnsitz: Voraussetzungen für eine Betriebsstätte in einem Business Office Center und Beweislast

BGer, 18.12.2025, 9C_349/2025

Sachverhalt

Ein im Kanton Zürich (U./ZH) wohnhafter Steuerpflichtiger übt eine selbstständige Erwerbstätigkeit über ein Einzelunternehmen aus. Für die Steuerperiode 2019 verweigerte die Zürcher Steuerverwaltung im Gegensatz zu den Vorjahren eine interkantonale Steuerausscheidung seines Einkommens aus selbstständiger Erwerbstätigkeit an den Kanton Schwyz (V./SZ). Sie vertrat die Auffassung, dass die in V./SZ genutzte Infrastruktur, ein „Business Office Center“, zu minimal sei, um eine tatsächliche Betriebsstätte zu begründen.

Die kantonalen Instanzen (Veranlagungsbehörde, Steuerrekursgericht und Verwaltungsgericht) bestätigten diesen Entscheid und lehnten die Steuerausscheidung an den Kanton Schwyz ab, gewährten dem Steuerpflichtigen jedoch Abzüge für ein in seinem Privathaushalt in U./ZH genutztes Büro. Der Steuerpflichtige erhob Beschwerde beim Bundesgericht mit dem Antrag, sein Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit vollumfänglich dem Kanton Schwyz zuzuweisen.

Rechtliche Erwägungen

Gemäß den Grundsätzen des Verbots der interkantonalen Doppelbesteuerung und dem Steuerharmonisierungsgesetz (StHG) wird eine natürliche Person an ihrem Wohnsitz unbeschränkt und in einem anderen Kanton, in dem sie eine Betriebsstätte unterhält, beschränkt steuerpflichtig (Art. 3 und 4 StHG).

Eine Betriebsstätte setzt das Vorhandensein fester materieller Einrichtungen voraus, in denen die Tätigkeit ausgeübt wird. Eine bloße Handelsregistereintragung oder eine formelle Adresse genügt nicht. Erscheint die Betriebsstätte als künstlich und entspricht sie nicht der wirtschaftlichen Realität, ist das Einkommen vollumfänglich am Hauptsteuerdomizil steuerbar. Bei dezentral ausgeübten Tätigkeiten (beim Kunden) ist der Ort maßgebend, an dem die vorbereitenden und administrativen Aufgaben überwiegend erledigt werden.

Hinsichtlich der Beweislast gilt grundsätzlich, dass der Steuerpflichtige die steuermindernden Tatsachen, wie das Bestehen eines besonderen Steuerdomizils, nachweisen muss. Stellt eine Steuerbehörde jedoch ein besonderes Domizil infrage, das sie über Jahre hinweg akzeptiert hat, kehrt sich die Beweislast um: Die Behörde muss nachweisen, dass die Voraussetzungen für ein solches Domizil nicht mehr (oder nie) erfüllt waren. Diese Umkehr gilt nur, wenn der Steuerpflichtige seinen Mitwirkungspflichten nachgekommen ist.

Schließlich steht der Grundsatz von Treu und Glauben einer Änderung der Praxis durch die Steuerbehörde nicht entgegen, da jede Steuerperiode eigenständig beurteilt wird und frühere Veranlagungen die Behörde für die Zukunft nicht binden, sofern keine formelle Zusicherung vorliegt.

Anwendung auf den konkreten Fall

Das Bundesgericht prüft zunächst die prozessualen Argumente des Beschwerdeführers. Es bestätigt, dass die Zürcher Steuerbehörde die Beweislast für das Nichtbestehen der Betriebsstätte in V./SZ trug, da sie diese in der Vergangenheit akzeptiert hatte. Das Bundesgericht gelangt jedoch zum Schluss, dass die Behörde diesen Beweis erbracht hat, unabhängig von der Frage, ob der Beschwerdeführer seine Mitwirkungspflichten vollumfänglich erfüllt hatte. Auch der Grundsatz von Treu und Glauben ist nicht verletzt, da jede Veranlagung eigenständig erfolgt.

In der Sache bestätigt das Bundesgericht die Beweiswürdigung der Vorinstanz und erachtet diese als nicht willkürlich. Die folgenden Punkte belegen, dass der tatsächliche Mittelpunkt der Tätigkeit des Beschwerdeführers an seinem Wohnsitz in U./ZH und nicht in V./SZ lag:

1. Nutzung des Wohnsitzes: Der Beschwerdeführer verfügt über ein funktionales Büro an seinem Wohnsitz in U./ZH, für das er einen substanziellen Steuerabzug erhalten hat, was eine überwiegende berufliche Nutzung voraussetzt.
2. Infrastruktur in Schwyz: Die Betriebsstätte in V./SZ ist ein „Business Office Center“ mit rudimentärer und gemeinschaftlich genutzter Infrastruktur (kein festes Büro, keine sicheren Aufbewahrungsmöglichkeiten, Gemeinschaftseinrichtungen).
3. Nutzungshäufigkeit: Der Beschwerdeführer suchte den Ort nur 24 bis 30 Mal pro Jahr auf und empfing dort im Jahr 2019 keine Kunden.
4. Miete: Die gezahlte Miete war sehr niedrig und lag weit unter den Marktpreisen, was ein weiteres Indiz für den künstlichen Charakter der Betriebsstätte darstellt.

Das Bundesgericht kommt zu dem Schluss, dass die Haupttätigkeit, insbesondere die Verwaltung, vom Zürcher Wohnsitz aus ausgeübt wurde. Die Niederlassung in Schwyz stellte lediglich einen fiktiven Wohnsitz und keine echte Betriebsstätte dar.

Ergebnis

Das Bundesgericht weist die Beschwerde ab, soweit darauf einzutreten ist. Das Einkommen aus der selbstständigen Erwerbstätigkeit des Beschwerdeführers für das Jahr 2019 ist vollumfänglich im Kanton Zürich steuerbar. Die Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

Silex Steuer-Newsletter, herausgegeben in Zusammenarbeit mit Rechtsanwältin Anna Vladau