BGer, 24.11.2025, 9C_207/2025
Sachverhalt
Ein Unternehmen (die Beschwerdeführerin), das ursprünglich seinen Sitz im Kanton Zürich hatte, wurde im November 2020 von einem ausländischen Konzern für einen Betrag von 41,25 Mio. USD übernommen. Im April 2021 verlegte es seinen Geschäftssitz in den Kanton Thurgau. Für die Steuerperiode 2021 reichte die Gesellschaft trotz Mahnungen weder in Zürich noch im Thurgau eine Steuererklärung ein.
Die Zürcher Steuerverwaltung, die eine nicht deklarierte Funktionsverlagerung ins Ausland vermutete, nahm am 5. Oktober 2023 eine Ermessensveranlagung vor und setzte den steuerbaren Reingewinn in Zürich auf 38 Mio. CHF und das steuerbare Eigenkapital auf 40 Mio. CHF fest. Die Gesellschaft erhob am 20. November 2023 Einsprache gegen diese Verfügung, mithin nach Ablauf der gesetzlichen 30-tägigen Frist.
Die Zürcher Steuerverwaltung erklärte die Einsprache wegen Verspätung für unzulässig. Dieser Entscheid wurde vom Steuerrekursgericht und anschliessend vom Verwaltungsgericht des Kantons Zürich bestätigt. Die Gesellschaft gelangt an das Bundesgericht und macht die Nichtigkeit der Ermessensveranlagung geltend.
Rechtliche Erwägungen
Das Bundesgericht erinnert an die Grundsätze der Ermessensveranlagung. Eine Steuerbehörde nimmt diese vor, wenn der Steuerpflichtige trotz Mahnung seinen Verfahrenspflichten nicht nachkommt (Art. 46 Abs. 3 StHG ; § 139 Abs. 2 StG/ZH). Eine solche Veranlagung muss der wirtschaftlichen Realität des Steuerpflichtigen so nahe wie möglich kommen. Sie kann nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden. Um zum ordentlichen Verfahren zurückzukehren, muss der Steuerpflichtige innerhalb der Einsprachefrist die Unsicherheit über die Sachverhaltslage durch Einreichung einer vollständigen Steuererklärung und der erforderlichen Beweismittel beseitigen.
Das Bundesgericht unterscheidet sodann zwischen der Anfechtbarkeit (Regelfall) und der Nichtigkeit (Ausnahme) einer Verfügung. Eine Verfügung ist nur dann nichtig, wenn sie mit einem besonders schweren, offensichtlichen oder zumindest leicht erkennbaren Mangel behaftet ist und die Rechtssicherheit durch die Feststellung der Nichtigkeit nicht ernsthaft gefährdet wird.
Im Bereich der Ermessensveranlagung ist eine Verfügung nicht allein aufgrund ihrer materiellen Unrichtigkeit nichtig, selbst wenn diese offensichtlich ist. Gemäss neuerer Rechtsprechung (BGE 151 II 120) kann Nichtigkeit nur angenommen werden, wenn zur offensichtlichen Unrichtigkeit schwerwiegende Verfahrensfehler der Steuerbehörde hinzukommen. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn die Behörde die Ermessensveranlagung offensichtlich missbräuchlich dazu einsetzt, den Steuerpflichtigen für die Verletzung seiner Mitwirkungspflichten zu sanktionieren (Strafabsicht).
Anwendung auf den konkreten Fall
Das Bundesgericht bestätigt zunächst, dass die Einsprache der Gesellschaft verspätet war. Die Einreichung von Unterlagen bei der Thurgauer Steuerverwaltung kann nicht als gültige und fristgerechte Einsprache bei der zuständigen Zürcher Behörde gelten. Die Unzulässigkeit der Einsprache wurde daher zu Recht ausgesprochen.
Die einzige verbleibende Frage betrifft die Nichtigkeit der Ermessensveranlagung. Die Beschwerdeführerin macht mehrere Verfahrensfehler geltend, insbesondere das Fehlen einer Begründung der Entscheidung sowie eine Verletzung des Untersuchungsgrundsatzes. Das Bundesgericht urteilt, dass das Fehlen einer Begründung zwar eine Verletzung des rechtlichen Gehörs darstellt, die Entscheidung jedoch lediglich anfechtbar und nicht nichtig macht. Die Gesellschaft hätte innerhalb der Einsprachefrist eine Begründung verlangen können, was sie jedoch versäumt hat.
Ebenso werden die weiteren gerügten Verfahrensmängel (mangelnde Untersuchung, fehlerhafte Würdigung eines früheren Rulings) nicht als schwerwiegend genug erachtet, um einen Rechtsmissbrauch oder eine strafende Absicht der Steuerbehörde zu begründen.
Das Bundesgericht kommt zu dem Schluss, dass selbst bei einer materiell offensichtlich fehlerhaften Veranlagung das Fehlen schwerwiegender Verfahrensfehler und einer klaren strafenden Absicht der Steuerbehörde die Nichtigkeit der Entscheidung ausschließt. Die Ermessensveranlagung vom 5. Oktober 2023 war somit lediglich anfechtbar. Da die Gesellschaft die Frist zur Anfechtung versäumt hat, ist diese Entscheidung in Rechtskraft erwachsen.
Ergebnis
Das Bundesgericht weist die Beschwerde ab und auferlegt der beschwerdeführenden Gesellschaft die Gerichtskosten.
Silex Steuer-Newsletter, herausgegeben in Zusammenarbeit mit Rechtsanwältin Anna Vladau
