TF, 11.10.2025, 9C_556/2024
Fatti
Un gruppo IVA (il soggetto passivo), la cui attività principale è l'organizzazione di soggiorni linguistici e programmi di scambio all'estero, propone ai propri clienti, oltre ai programmi di formazione, una copertura assicurativa di viaggio facoltativa. A tal fine, il soggetto passivo ha stipulato un contratto di assicurazione collettiva con una compagnia assicurativa svedese. Fattura quindi tale prestazione assicurativa ai partecipanti che la scelgono, in nome proprio e in modo distinto, sebbene presentata all'interno di un "pacchetto".
A seguito di una verifica relativa ai periodi fiscali dal 2014 al 2018, l'Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) ha ritenuto che le prestazioni di formazione, sebbene esenti, dessero diritto alla deduzione dell'imposta precedente poiché fornite all'estero e soggette a opzione. Al contrario, ha qualificato la prestazione assicurativa come prestazione principale autonoma, esente da IVA senza possibilità di opzione, il che esclude il diritto alla deduzione dell'imposta precedente. L'AFC ha pertanto proceduto a una rettifica dell'imposta precedente per uso misto, determinando un credito fiscale di CHF 264'047.-. Il Tribunale amministrativo federale ha confermato tale analisi. Il soggetto passivo ricorre al Tribunale federale.
Diritto
La controversia verte sulla qualificazione della prestazione assicurativa: si tratta di una prestazione accessoria alla prestazione di formazione (prestazione principale) o di una prestazione principale autonoma?
Ai sensi dell'art. 19 cpv. 1 LIVA, ogni prestazione deve in linea di principio essere considerata in modo indipendente ai fini dell'IVA. L'art. 19 cpv. 4 LIVA prevede un'eccezione per le prestazioni accessorie, che condividono il destino fiscale della prestazione principale. Una prestazione è considerata accessoria se soddisfa le seguenti condizioni cumulative: è secondaria rispetto alla prestazione principale, è strettamente legata a quest'ultima, la completa, la migliora o la perfeziona economicamente ed è abitualmente fornita insieme ad essa. La valutazione avviene secondo un approccio economico e dal punto di vista del consumatore medio.
Le prestazioni di formazione (art. 21 cpv. 2 n. 11 LIVA) sono esenti ma soggette a opzione (art. 22 cpv. 2 lett. a LIVA), il che consente la deduzione dell'imposta precedente per le prestazioni fornite all'estero (art. 29 cpv. 1bis LIVA). Le prestazioni assicurative (art. 21 cpv. 2 n. 18 lett. a LIVA) sono esenti senza possibilità di opzione, escludendo così la deduzione dell'imposta precedente (art. 29 cpv. 1 LIVA).
Applicazione al caso concreto
Il Tribunale federale esamina se la prestazione assicurativa possa essere qualificata come prestazione accessoria alla formazione linguistica. Rileva che le due prestazioni perseguono obiettivi distinti: l'una mira alla formazione, l'altra alla copertura di rischi (malattia, infortunio, ecc.).
Il Tribunale federale ritiene che una prestazione di formazione non debba necessariamente essere corredata da un'assicurazione di viaggio. Osserva che è comune che i partecipanti dispongano già di una copertura assicurativa o che ne sottoscrivano una indipendentemente dal soggiorno linguistico. Di conseguenza, la condizione secondo cui la prestazione accessoria deve "abitualmente" accompagnare la prestazione principale non è soddisfatta. La prestazione assicurativa non costituisce semplicemente un mezzo per beneficiare della prestazione principale in condizioni ottimali, ma persegue uno scopo proprio per il cliente.
Il Tribunale federale conclude quindi che la prestazione assicurativa è una prestazione principale autonoma e non una prestazione accessoria. L'AFC ha pertanto agito correttamente nel procedere a una rettifica dell'imposta precedente per uso misto. Anche il metodo di calcolo utilizzato dall'AFC (metodo cosiddetto "dei tre contenitori" con una chiave di ripartizione basata sul fatturato) è giudicato adeguato e non arbitrario.
Esito
Il Tribunale federale accoglie parzialmente il ricorso. Constata che il credito fiscale per il periodo 2014 è prescritto (art. 42 cpv. 6 LIVA). Per il resto (periodi dal 2015 al 2018), respinge il ricorso e conferma la decisione del Tribunale amministrativo federale. La sentenza dell'istanza precedente è dunque annullata per quanto concerne il periodo fiscale 2014 e confermata per il resto.
Newsletter fiscale Silex pubblicata in collaborazione con Avv. Anna Vladau
