TF, 18.06.2026, 2C_157/2024
Fatti
L'Ufficio federale centrale delle imposte della Repubblica Federale di Germania ha inoltrato all'Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) una richiesta di assistenza amministrativa riguardante il contribuente A.________, sulla base della Convenzione per evitare le doppie imposizioni tra la Svizzera e la Germania (CDI CH-DE). L'AFC ha deciso di concedere l'assistenza con una decisione finale. (A., B.)
A.________ ha impugnato tale decisione dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TAF), richiedendo in particolare l'accesso completo e non oscurato agli atti. Ha fatto valere che una pagina della richiesta di assistenza era illeggibile e che alcuni documenti erano stati parzialmente oscurati. L'AFC ha giustificato tali omissis, riguardanti i recapiti dell'autorità richiedente e i nomi dei suoi collaboratori, con la necessità di preservare buone relazioni internazionali. Con una decisione incidentale, il giudice istruttore del TAF ha accolto la richiesta di accesso integrale agli atti, sostenendo che l'autorità richiedente vi aveva acconsentito e che la CDI CH-DE non imponeva di mantenere segrete tali informazioni. (B.a., B.b.)
L'AFC ha quindi presentato un ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, chiedendo l'annullamento della decisione incidentale del TAF nella parte in cui ordinava la divulgazione dei nomi e dei recapiti dei collaboratori dell'autorità richiedente. (C.)
Diritto
Il Tribunale federale esamina innanzitutto l'ammissibilità del ricorso. Si tratta di un ricorso contro una decisione incidentale in materia di assistenza amministrativa fiscale. L'ammissibilità è subordinata all'esistenza di una questione giuridica di principio (art. 84a LTF) e di un pregiudizio irreparabile (art. 93 cpv. 1 lett. a LTF). Il Tribunale federale riconosce l'esistenza di una questione di principio, poiché l'AFC sostiene che l'evoluzione della prassi internazionale e dei commentari dell'OCSE dopo una precedente sentenza del 2015 giustifichi un riesame della questione della riservatezza dei dati degli agenti stranieri. Il pregiudizio irreparabile è parimenti ammesso, poiché una consultazione degli atti, una volta concessa, non può essere annullata. (consid. 1.2, 1.3, 1.4)
Il Tribunale federale richiama i principi di interpretazione delle convenzioni internazionali, basati sulla Convenzione di Vienna (art. 31 CV). L'interpretazione deve avvenire in buona fede, secondo il senso ordinario dei termini, nel loro contesto e alla luce dello scopo e dell'oggetto del trattato. Per le convenzioni per evitare le doppie imposizioni, il Modello di Convenzione dell'OCSE (MC OCSE) e il relativo Commentario (Comm. OCSE) sono strumenti di interpretazione essenziali. Il Tribunale federale segue in linea di principio la versione più recente del Commentario, anche se successiva alla convenzione, per garantire un'applicazione uniforme ed evolutiva. Tale considerazione ha tuttavia dei limiti: una nuova interpretazione non può essere accolta se non trova una base sufficiente nel testo del trattato o se è incompatibile con norme imperative del diritto interno, in particolare con i diritti fondamentali. (consid. 4, 4.1, 4.2, 4.3, 4.4)
L'art. 27 cpv. 2 CDI CH-DE, che corrisponde all'art. 26 cpv. 2 MC OCSE, stabilisce il principio della riservatezza delle informazioni scambiate. Tali informazioni possono essere divulgate solo a determinate persone o autorità coinvolte nella procedura fiscale. Secondo la dottrina e la prassi, il contribuente interessato rientra tra queste persone, il che fonda il suo diritto di consultazione degli atti. Il Protocollo aggiuntivo alla CDI CH-DE (n. 3 lett. f) precisa che i diritti procedurali del contribuente secondo il diritto interno dello Stato richiesto sono fatti salvi, al fine di garantire una procedura equa senza tuttavia ostacolare l'efficacia dello scambio di informazioni. (consid. 5.1, 5.2, 5.3, 5.4)
Il diritto di consultazione degli atti, che deriva dal diritto di essere sentito (art. 29 cpv. 2 Cost.), non è assoluto. Può essere limitato in virtù dell'art. 27 della legge sulla procedura amministrativa (PA) in presenza di interessi pubblici o privati preponderanti. Il mantenimento di buone relazioni internazionali può costituire un tale interesse pubblico. Tuttavia, ogni restrizione deve derivare da una ponderazione degli interessi caso per caso e rispettare il principio di proporzionalità. Una restrizione può essere ammessa solo se necessaria per garantire l'efficacia dell'assistenza amministrativa, ad esempio se la divulgazione mettesse a rischio la cooperazione. (consid. 6.1, 6.5, 6.5.1, 6.5.2, 6.5.3)
Applicazione al caso concreto
L'AFC sostiene che l'ultimo aggiornamento del Commentario OCSE, che limita la comunicazione al contribuente alle informazioni che incidono sull'esito della sua procedura fiscale ("bearing on the outcome"), imponga di oscurare sistematicamente i nomi e i recapiti degli agenti dell'autorità richiedente. Essa invoca un rischio di critiche internazionali e quindi un interesse pubblico alla riservatezza. (consid. 3.1, 7.1)
Il Tribunale federale respinge tale argomentazione. In primo luogo, non è dimostrato che la divulgazione di tali nomi e recapiti ostacolerebbe in generale l'efficacia dell'assistenza amministrativa. L'AFC non allega l'esistenza di un tale rischio nel caso di specie. In secondo luogo, l'interpretazione restrittiva sostenuta dall'AFC, basata sul Commentario OCSE, non trova fondamento sufficiente nel testo dell'art. 27 CDI CH-DE, il cui scopo è proteggere il contribuente e non nascondergli informazioni. (consid. 7.2.1, 7.2.2)
In terzo luogo, una tale restrizione generalizzata sarebbe contraria al diritto di essere sentito (art. 29 cpv. 2 Cost.), al quale la CDI CH-DE rinvia esplicitamente. Tale diritto costituzionale garantisce un accesso completo agli atti, indipendentemente dalla rilevanza che l'autorità attribuisce a un documento. La decisione su ciò che è rilevante spetta al giustiziabile. L'interpretazione dell'AFC, che si fonda unicamente su una lettura possibile ma non imperativa del Commentario OCSE, non costituisce un interesse pubblico sufficiente per giustificare una deroga sistematica a un diritto fondamentale. (consid. 7.2.3, 7.2.4, 7.2.5)
Il Tribunale federale ammette che, in circostanze particolari, la riservatezza potrebbe essere giustificata qualora l'autorità richiedente segnalasse un rischio di pregiudizio per i propri collaboratori. Nel caso di specie, l'AFC non invoca alcuna circostanza concreta di tale natura e la situazione generale nello Stato richiedente (la Germania) non consente di presumere un rischio simile. Al contrario, l'autorità richiedente ha persino acconsentito alla consultazione. (consid. 7.3)
In conclusione, né la CDI CH-DE, né il diritto interno, né le circostanze concrete giustificano un obbligo generale di oscurare i nomi e i recapiti degli agenti dell'autorità richiedente. Le condizioni per un mutamento di giurisprudenza non sono pertanto soddisfatte. (consid. 8)
Esito
Il Tribunale federale respinge il ricorso dell'Amministrazione federale delle contribuzioni. La decisione incidentale del Tribunale amministrativo federale, che concede ad A.________ l'accesso non oscurato al fascicolo della domanda di assistenza, è confermata. (consid. 9, disp. 1)
Non vengono prelevate spese giudiziarie a carico dell'AFC. Quest'ultima è condannata a versare un'indennità di ripetibili all'intimato A.________ per la procedura federale. (disp. 2, 3)