Valeur locative d'un immeuble à l'étranger – méthode de calcul forfaitaire et preuve de la conformité d'une valeur étrangère

Nov 6, 2025

TF, 16.09.2025, 9C_397/2024

Faits

Un contribuable, propriétaire d'une maison en France, a déclaré pour la période fiscale 2020 une valeur locative de CHF 2'692.- pour ce bien. L'administration fiscale du canton de Berne a rectifié cette valeur à CHF 11'680.-, tant pour l'impôt fédéral direct que pour les impôts cantonaux et communaux. Cette rectification a été confirmée par la Commission de recours en matière fiscale, puis par le Tribunal administratif du canton de Berne. Le contribuable saisit le Tribunal fédéral, demandant que la "valeur locative cadastrale" française soit prise en compte pour déterminer la valeur locative imposable en Suisse.

Droit

Selon l'art. 21 al. 1 lit. b de la Loi sur l'impôt fédéral direct (LIFD), la valeur locative des immeubles servant à l'usage propre du contribuable est imposable. Cette imposition vise à garantir l'égalité de traitement entre les propriétaires et les locataires, conformément au principe de l'imposition selon la capacité économique (art. 127 al. 2 Cst.). La valeur locative doit en principe correspondre au loyer du marché.

Le droit fédéral ne prescrit pas de méthode de calcul spécifique. Pour les immeubles situés à l'étranger, une méthode de calcul forfaitaire est admise, notamment lorsque la valeur déterminée selon les règles de l'État de situation ne correspond pas aux exigences du droit suisse. Il incombe au contribuable, en vertu de son devoir de collaboration, de prouver que la valeur locative étrangère qu'il invoque a été établie selon des principes équivalents à ceux applicables en Suisse. Les mêmes principes s'appliquent en matière d'impôts cantonaux et communaux (art. 7 al. 1 LHID). La loi bernoise prévoit d'ailleurs que pour les immeubles ne servant pas de domicile principal, la valeur locative déterminée pour l'impôt fédéral direct est déterminante (art. 25 al. 4 StG/BE).

Application au cas concret

Le Tribunal fédéral examine la méthode de calcul de l'administration fiscale bernoise, qui a fixé la valeur locative à 6% du prix d'achat (CHF 278'000.-) après un abattement forfaitaire de 30%, aboutissant à un montant de CHF 11'680.-. Il s'agit d'une méthode forfaitaire admise par la jurisprudence.

Le recourant soutient que la "valeur locative cadastrale" française (EUR 2'480.-) devrait être utilisée. Le Tribunal fédéral rappelle qu'il appartient au contribuable de démontrer que cette valeur étrangère est conforme aux principes suisses. Or, le recourant n'a pas apporté cette preuve. Au contraire, la forte disproportion entre la valeur française (moins de 1% du prix d'achat) et la valeur calculée par l'administration fiscale suisse sème un doute important sur l'équivalence des méthodes de calcul et des objectifs poursuivis.

Les autres arguments du recourant sont également écartés. Il n'a pas prouvé que le prix d'achat de l'immeuble, qualifié d'« objet de collection », était supérieur à sa valeur de marché. De plus, l'invocation d'une pratique prétendument différente des autorités fiscales genevoises n'est pas pertinente, car une éventuelle égalité de traitement dans l'illégalité ne peut être invoquée que face à la même autorité.

Le Tribunal fédéral conclut que l'instance précédente n'a pas violé le droit fédéral en validant la méthode de calcul forfaitaire de l'administration fiscale, tant pour l'impôt fédéral direct que pour les impôts cantonaux et communaux.