TF, 13.01.2026, 9C_702/2024

Faits

En novembre 2015, un contribuable (A.) vend son appartement à U./ZH, où il résidait, à sa propre société sise dans le canton de Zoug, dont il est l'unique associé et gérant. Il s'annonce officiellement dans le canton de Zoug. En janvier 2020, il se réinscrit à U.________/ZH et rachète son ancien appartement à sa société en liquidation. Le fisc zurichois, soupçonnant un domicile fictif, ouvre une procédure pour les périodes fiscales 2017 à 2019. Le contribuable ne collabore que très partiellement aux demandes de renseignements. L'autorité fiscale zurichoise revendique sa souveraineté fiscale, ce qui est confirmé par le Tribunal des recours fiscaux. Cependant, le Tribunal administratif du canton de Zurich annule cette décision, estimant que le fisc zurichois n'a pas prouvé un retour du contribuable dans le canton. Le fisc zurichois recourt alors au Tribunal fédéral.

Droit

Le Tribunal fédéral rappelle que le domicile fiscal d'une personne physique se situe au lieu où elle réside avec l'intention de s'y établir durablement (art. 3 al. 2 LHID), ce qui correspond au centre de ses intérêts vitaux. Cette détermination ne se fonde pas sur la volonté interne de la personne, mais sur un ensemble de faits objectifs et reconnaissables par des tiers. Les critères pertinents incluent les relations personnelles, familiales, professionnelles et les conditions de logement. L'enregistrement officiel est un indice, mais n'est pas décisif. Bien que l'autorité fiscale ait le fardeau de la preuve (maxime inquisitoire), le contribuable a un devoir de collaboration, particulièrement dans les procédures visant à déterminer le domicile fiscal. Un manque de collaboration sur les faits fondant l'assujettissement peut être interprété en sa défaveur. Pour qu'un changement de domicile soit reconnu, il n'est pas nécessaire de rompre tous les liens avec l'ancien lieu de résidence. Il faut avant tout que les relations avec le nouveau lieu apparaissent, dans une appréciation globale, comme étant prépondérantes.

Application au cas concret

Le Tribunal fédéral contredit l'analyse du Tribunal administratif. Le fait que le fisc zurichois n'ait pas immédiatement contesté le départ en 2015 ne signifie pas qu'il a reconnu le domicile zougois, d'autant plus qu'une procédure de rappel d'impôt reste possible pour les années antérieures. Le Tribunal fédéral constate que le contribuable a manqué à son devoir de collaboration en ne fournissant pas les documents requis. Ce manquement est retenu comme un indice à sa charge. L'analyse des faits objectifs démontre que le centre des intérêts vitaux du contribuable est resté dans le canton de Zurich durant les années en litige. En effet :

1. Il a conservé la maîtrise de son ancien appartement (129 m²) à U.________/ZH par le biais de sa propre société, dont l'activité n'avait aucun lien avec l'immobilier.

2. Son logement déclaré dans le canton de Zoug n'était qu'une simple chambre avec cuisine partagée, ce qui représente une dégradation notable et inexpliquée de ses conditions de vie au vu de sa situation financière.

3. Le bail à Zoug n'était pas signé et le loyer aurait été payé en espèces, ce qui constitue des indices d'un domicile fictif.

4. Aucune preuve de déménagement, de vente ou de stockage de ses meubles n'a été fournie. Ces éléments, combinés au manque de collaboration, démontrent que les liens du contribuable avec le canton de Zurich sont restés prépondérants.

Issue

Le Tribunal fédéral admet le recours de l'administration fiscale du canton de Zurich. Il annule l'arrêt du Tribunal administratif et constate que le contribuable était assujetti à l'impôt dans le canton de Zurich pour les périodes fiscales 2017, 2018 et 2019. Les frais sont mis à la charge du contribuable.

Newsletter fiscale Silex publiée en collaboration avec Me Anna Vladau