Droit procédural
TF, 27.02.2026, 9C_620/2025
Faits
En décembre 2019, A.________ (la contribuable) et son époux ont vendu une unité d'étage qu'ils détenaient en propriété commune pour un montant de CHF 740'000.-. L'époux a simultanément vendu une autre unité d'étage, détenue en propriété exclusive, pour CHF 770'000.-.
L'Administration fiscale du canton de Berne a taxé la part du gain immobilier revenant à la contribuable, soit CHF 85'418.-, et a refusé d'accorder le report d'imposition demandé pour le réinvestissement dans un bien de remplacement. Après une procédure de réclamation, la Commission de recours en matière fiscale a admis le recours de la contribuable et a accordé un report d'imposition total.
Saisi par l'Administration fiscale, le Tribunal administratif du canton de Berne a partiellement admis le recours. Il a jugé qu'un report d'imposition ne pouvait être que partiel, considérant qu'un gain de CHF 21'712.- devait être reporté et que le solde de CHF 63'706.- était immédiatement imposable. Il a renvoyé l'affaire à l'Administration fiscale pour une nouvelle taxation sur cette base.
L'Administration fiscale a alors formé un recours en matière de droit public auprès du Tribunal fédéral, contestant non pas le principe du report partiel, mais la méthode de calcul appliquée par le Tribunal administratif.
Droit
Le litige porte sur la méthode de calcul du report partiel de l'impôt sur les gains immobiliers en cas de réinvestissement partiel du produit de la vente d'une résidence principale.
Conformément à l'art. 12 al. 3 lit. e LHID et à l'art. 134 al. 1 lit. a LI/BE, l'imposition du gain immobilier est reportée si le produit de la vente d'un logement utilisé de manière durable et exclusive par le propriétaire est réinvesti dans un délai raisonnable dans l'acquisition d'un logement de remplacement en Suisse.
En cas de réinvestissement partiel, le Tribunal fédéral a jugé de manière constante que seule la "méthode absolue" est conforme au droit fédéral harmonisé, ne laissant aucune marge de manœuvre aux cantons. Cette méthode, codifiée à l'art. 135 LImp/BE, se décompose comme suit :
La part du gain immédiatement imposable correspond à la part du produit de la vente qui n'est pas réinvestie dans le bien de remplacement.
La part du gain reportée correspond à la part du produit de la vente qui est effectivement réinvestie, mais uniquement dans la mesure où elle excède les coûts d'investissement initiaux de l'ancien bien.
Ces deux montants sont considérés comme des gains bruts, sur lesquels les déductions applicables (notamment pour la durée de possession) doivent ensuite être calculées.
Application au cas concret
Dans le cas d'espèce, les parties s'accordent sur le fait que le réinvestissement de la contribuable est partiel et que le report d'imposition ne peut donc être que partiel. Le seul point de litige est la méthode de calcul.
Le Tribunal administratif a commis une erreur de calcul. Il a correctement déterminé le gain reportable (CHF 21'712.-) en soustrayant les coûts d'investissement (CHF 81'641.-) du montant réinvesti (CHF 103'353.-). Cependant, pour déterminer la part immédiatement imposable, il a simplement soustrait ce gain reportable du gain imposable total après déduction pour durée de possession (CHF 85'418.- - CHF 21'712.- = CHF 63'706.-).
Le Tribunal fédéral juge que ce calcul est contraire à la méthode absolue. La méthode correcte est la suivante :
Calcul du gain brut immédiatement imposable : Il correspond à la part du produit de la vente non réinvestie.
Produit total de la vente : CHF 366'369.-
Montant réinvesti : - CHF 103'353.-
Gain brut immédiatement imposable : CHF 263'016.-
Calcul du gain brut reporté : Il correspond à l'excédent du réinvestissement sur les coûts d'investissement.
Montant réinvesti : CHF 103'353.-
Coûts d'investissement : - CHF 81'641.-
Gain brut reporté : CHF 21'712.-
Le gain brut total (CHF 284'728.-) se compose donc bien de la somme de ces deux parties (CHF 263'016.- + CHF 21'712-. C'est sur la base de ce gain brut immédiatement imposable de CHF 263'016.- que la déduction pour durée de possession de 70% doit être appliquée, ce qui mène à un gain imposable d'environ CHF 78'900.- (et non CHF 63'706.-comme calculé par l'instance précédente).
Le Tribunal fédéral relève que le Tribunal administratif a lui-même reconnu son erreur de calcul dans ses observations.
Issue
Le Tribunal fédéral admet le recours de l'Administration fiscale du canton de Berne. Il annule l'arrêt du Tribunal administratif cantonal.
La cause est renvoyée directement à l'Administration fiscale du canton de Berne pour qu'elle procède à une nouvelle taxation en appliquant la méthode de calcul correcte, telle qu'exposée dans les considérants de l'arrêt.
Aucun frais de justice n'est perçu et aucune indemnité de partie n'est allouée, l'affaire résultant d'une erreur de calcul de l'instance précédente.
Newsletter fiscale Silex publiée en collaboration avec Me Anna Vladau
