TF, 18.03.2026, 9C_331/2024

Faits

La société A.________ AG, assujettie à la TVA, exploite des établissements de soins médicaux intégrés dans le cadre de modèles d'assurance alternatifs de l'assurance-maladie obligatoire (modèles "Managed Care" ou HMO). Dans ce système, les assurés acceptent de limiter leur choix de prestataires de soins en consultant en premier lieu un centre de santé désigné (le "gatekeeper"), en contrepartie de primes d'assurance réduites.

Pour les périodes fiscales 2016 et 2017, l'Administration fédérale des contributions (AFC) a réclamé à A.________ AG un supplément de TVA de CHF 1'104'579.-. L'AFC a estimé que les rémunérations perçues par A.________ AG des assureurs-maladie en vertu d'accords-cadres pour ses prestations de "Managed Care" étaient soumises à la TVA. Ces accords prévoient que A.________ AG s'engage à fournir une prise en charge médicale coordonnée, à soutenir les mesures de maîtrise des coûts des assureurs et à remplir diverses obligations d'information et de documentation. En retour, elle perçoit une rémunération composée de forfaits et de composantes liées au succès, calculée notamment sur la base des économies de coûts de santé réalisées par rapport à un groupe de comparaison.

Après le rejet de son opposition par l'AFC, A.________ AG a recouru auprès du Tribunal administratif fédéral, qui a également rejeté son recours. A.________ AG saisit alors le Tribunal fédéral, demandant l'annulation de la décision et une réduction de sa dette fiscale de CHF 956'389.-.

Droit

Le litige porte sur la question de savoir si les prestations de "Managed Care" fournies par la recourante en 2016 et 2017 constituent des "traitements médicaux" au sens de l'art. 21 al. 2 ch. 3 de la loi sur la TVA (LTVA), et sont de ce fait exonérées de l'impôt. Selon cette disposition, les traitements dans le domaine de la médecine humaine effectués par des médecins ou des professionnels de la santé titulaires d'une autorisation d'exercer sont exclus du champ de l'impôt. L'art. 34 al. 1 de l'Ordonnance sur la TVA (OTVA) définit les traitements médicaux comme le diagnostic et le traitement de maladies, de blessures et d'autres troubles de la santé, ainsi que les activités de prévention.

Le Tribunal fédéral rappelle que les cas d'exonération de la TVA, qui dérogent aux principes de l'universalité de l'impôt et de la neutralité concurrentielle, doivent être interprétés de manière restrictive.

Un élément central de l'analyse est l'introduction, au 1er janvier 2025, de l'art. 21 al. 2 ch. 3bis LTVA. Cette nouvelle disposition exonère spécifiquement les "prestations de soins coordonnés en relation avec des traitements médicaux". Le Tribunal fédéral examine l'historique de cette modification législative (issue de la motion Humbel 19.3892), qui visait à corriger une situation jugée "absurde" où les efforts de coordination visant à réduire les coûts de la santé étaient pénalisés par la TVA.

Toutefois, le Tribunal fédéral souligne que, selon sa jurisprudence, une nouvelle loi ne peut pas être appliquée rétroactivement pour régir des faits antérieurs à son entrée en vigueur. Si les travaux préparatoires d'une nouvelle loi peuvent éclairer l'interprétation de l'ancien droit, ils ne sauraient en modifier le contenu normatif. Le fait même que le législateur ait jugé nécessaire de créer une nouvelle exception spécifique pour les soins coordonnés indique que ces prestations n'étaient pas considérées comme couvertes par l'ancienne notion de "traitements médicaux".

Enfin, pour qu'une prestation soit soumise à la TVA (ou en soit exonérée), il doit exister un rapport d'échange de prestations, c'est-à-dire un lien de connexité suffisant et direct entre la prestation fournie et la contre-prestation (rémunération) reçue.

Application au cas concret

Le Tribunal fédéral procède à une analyse en plusieurs étapes pour déterminer si les prestations de "Managed Care" de la recourante pour les années 2016 et 2017 sont exonérées.

1. Distinction des prestations : Le Tribunal distingue les traitements médicaux directs fournis aux patients (facturés par exemple via TARMED), qui sont incontestablement exonérés selon l'art. 21 al. 2 ch. 3 LTVA, des prestations de "Managed Care" rémunérées globalement par les assureurs via les accords-cadres. Le litige ne porte que sur cette seconde catégorie.

2. Non-rétroactivité de la nouvelle loi : Le Tribunal fédéral rejette l'argument de la recourante selon lequel la nouvelle disposition (art. 21 al. 2 ch. 3bis LTVA) ne ferait que clarifier la volonté originelle du législateur. Il estime que la création d'une nouvelle norme d'exonération démontre au contraire que l'ancien droit ne couvrait pas ces prestations. Appliquer la nouvelle exonération aux années 2016-2017 reviendrait à une application rétroactive non autorisée de la loi.

3. Qualification des prestations au regard de l'ancien droit : Le Tribunal examine la nature des prestations de "Managed Care" au regard de la notion de "traitement médical" (art. 21 al. 2 ch. 3 LTVA).

   1. Les prestations de nature institutionnelle et organisationnelle (mise en place du système, collaboration avec des tiers, mesures de maîtrise des coûts, documentation) ne sont manifestement pas des traitements médicaux directs sur le patient et ne peuvent donc pas être exonérées sous l'empire de l'ancien droit.

   2. Concernant les prestations de coordination liées à un cas individuel (par exemple, la gestion du patient dans la "chaîne de traitement"), le Tribunal fédéral laisse ouverte la question de savoir si elles pourraient, de par leur nature, être qualifiées de "traitement médical".

4. Absence d'un rapport d'échange de prestations direct : Le Tribunal fédéral tranche cependant la question sur un autre fondement. Il constate que la rémunération versée par les assureurs (forfaits et bonus de succès) ne rétribue pas des actes de coordination spécifiques et individualisables fournis à un patient donné. Il s'agit plutôt d'une rémunération globale pour l'engagement général de la recourante à mettre à disposition et à opérer un système de soins coordonnés pour un ensemble d'assurés. Il n'existe donc pas de lien de causalité direct et de rapport d'équivalence entre une prestation de coordination concrète et la contre-prestation reçue. Cette absence de rapport d'échange de prestations direct fait obstacle à l'exonération, même si certaines des activités pouvaient être qualifiées de traitement médical.

En conclusion, les prestations de "Managed Care" facturées aux assureurs en 2016 et 2017 ne remplissent pas les conditions d'exonération de l'art. 21 al. 2 ch. 3 LTVA.

Issue

Le Tribunal fédéral rejette le recours de A.________ AG. Il confirme que les prestations de "Managed Care" fournies durant les périodes fiscales 2016 et 2017 sont soumises à la TVA, car elles ne peuvent être qualifiées de "traitements médicaux" au sens de la loi en vigueur à l'époque et que la nouvelle exonération de l'art. 21 al. 2 ch. 3bis LTVA n'est pas applicable rétroactivement. Les frais de justice sont mis à la charge de la recourante.

Newsletter fiscale Silex publiée en collaboration avec Me Anna Vladau